С 01.01.2019 новые стандарты бухгалтерского учета 2019 обязательны к применению всеми учреждениями бюджетной сферы. Теперь организации госсектора не имеют права вести учет в обход новых норм и правил. Стоит отметить, что большинство положений не содержат кардинальных изменений, а только закрепляют нормативы, действовавшие раньше, но только на уровне рекомендаций.
Итак, федеральные стандарты бухгалтерского учета с 2019 года для госсектора:
- Учетная политика, оценочные значения и ошибки (№ 274н от 30.12.2017).
- События после отчетной даты (№ 275н от 30.12.2017).
- Доходы (№ 32н от 27.02.2018).
- Отчет о движении денежных средств (№ 278н от 30.12.2017).
- Влияние изменений курсов иностранных валют (№ 122н от 30.02.2018).
Обозначим основные новшества более подробно: стандарты бухгалтерского учета 2019.
Учетная политика 2019
Теперь бюджетники обязаны составлять учетную политику на основании положений ФСБУ № 274н. Однако обозначенный Приказ Минфина не предусматривает кардинальных изменений. По сути, новые положения об учетной политике — это действующие нормы закона № 402-ФЗ. Отметим, что есть и новшества.
Так, ФСБУ определил следующие аспекты:
- Конкретизировано лицо, ответственное за составление учетной политики. Это главбух либо иное лицо, на которого возложены обязанности по ведению бухучета.
- Готовый документ должен быть общедоступным. Иными словами, УП подлежит публикации на официальном сайте учреждения.
- Подведомственные учреждения должны разрабатывать свою УП на основании положений вышестоящей организации, министерства, ведомства.
- Ограничены случаи внесения изменений и дополнений в документ.
Новый порядок составления УП с учетом изменений ФСБУ — в отдельном материале «Составляем учетную политику для бюджетной организации на 2019 год» .
События после отчетной даты
Данный ФСБУ закрепил не только понятия событий после отчетной даты, но и правила их отражения в учете в зависимости от периода их совершения. Стандарт обозначил классификацию событий данного характера. Так, в зависимости от того, к какому виду относится конкретное событие, зависит и способ его отражения в бухгалтерском учете учреждения. Также норматив раскрывает особенности включения данной информации в отчетность организации.
Напомним, что ранее такие положения раскрывались лишь в учетной политике учреждения. Причем каждый экономический субъект мог установить свои исключительные правила. Новые стандарты бухгалтерского учета 2019 данные разногласия устранили. Теперь события после отчетной даты могут быть отражены в учете только согласно обозначенным нормам, и никак иначе.
ФСБУ: Доходы
Первоначальное понятие доходов было представлено еще в ФСБУ 2018 «Концептуальные основы». Это поступление экономической выгоды или повышение полезного потенциала активов, определенное за отчетный период. Причем вложения и вклады от учредителя нельзя причислить к доходам. Также нельзя признать доходом безденежный обмен товарами, работами, услугами между контрагентами без осуществления соответствующих расчетов.
Новые стандарты бухучета 2019 по доходам следует применять далеко не ко всем случаям. Так, к примеру, ФСБУ «Доходы» неприменим при продаже ОС или НМА, при получении арендных платежей, при получении безвозмездных поступлений и в иных ситуациях.
Теперь доходы следует разделять на две группы. Те, что получены от обменных операций, называют обменные доходы. К ним относят поступления от операций с активами и имуществом учреждения. Необменные доходы — те, что получены от необменных операций. К ним относятся поступления от налогов, взносов, штрафов, безвозмездных поступлений из бюджета, возмещение неустоек, ущерба, вреда и прочее.
Влияние изменений курсов иностранных валют
Действующие нормы по ведению бухучета устанавливают, что любая операция хозяйственной жизнедеятельности субъекта должна быть отражена в учете в рублевом эквиваленте. То есть если операцию совершили в иностранной валюте, то сумму необходимо пересчитать. Порядок и правила пересчета закрепляют стандарты бухучета с 2019 года бюджетникам.
Новый ФСБУ устанавливает методы и порядок пересчета стоимости активов и обязательств, предусмотренные для заграничных российских учреждений. Также положения закрепляют правила отражения данных сведений в отчетности организаций бюджетной сферы.
Действующие стандарты бухучета 2018
С января 2018 года действуют пять федеральных стандартов бухгалтерского учета, утвержденные Приказами Министерства финансов РФ еще 31.12.2016:
- Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора (№ 256н).
- Основные средства (№ 257н).
- Аренда (№ 258н).
- Обесценение активов (№ 259н).
- Предоставление бухгалтерской (финансовой) отчетности (№ 260н).
Программа внедрения нового учета регламентирована Приказом Минфина России от 31.10.2017 № 170н. Будущие нововведения коснутся порядка формирования учетной политики, правил отражения событий после отчетной даты, алгоритма отражения условных обязательств и активов и прочего.
Федеральный стандарт 2018: основные средства
В учете основных средств в учреждениях госсектора изменится группировка объектов ОС: теперь нежилые помещения, здания и сооружения объединят в одну группу, а для многолетних насаждений создали отдельную категорию. Библиотечный фонд учреждения теперь не будет выделяться в отдельную группу.
Федеральный стандарт «основные средства 2018» вводит абсолютно новое понятие «инвестиционная недвижимость» для недвижимых объектов учреждения, которые сдаются в аренду или увеличивают стоимость остального имущества. Однако такая недвижимость не может быть использована учреждением для выполнения основных видов деятельности.
С 2018 года основные средства можно учитывать комплексно. Например, объединить офисную технику в один объект. Аналогичным образом можно объединить офисную мебель (стол, шкаф, кресло) или другие объекты.
Изменены границы стоимости объектов основных средств. Теперь к малоценным будут относиться все объекты стоимостью менее 10 000 рублей. Их следует учитывать на забалансовом счете.
100 % амортизация теперь начисляется на ОС стоимостью до 100 000 рублей, как и в налоговом учете. Библиотечный фонд стоимостью до 100 000 рублей учитывается аналогичным образом.
Для объектов стоимостью свыше 100 000 рублей амортизация будет рассчитываться по-новому. Будут три метода:
- линейный;
- уменьшаемого остатка;
- пропорционально объему произведенной продукции.
Придется пересчитать и доначислить амортизацию. В помощь бухгалтерам бюджетной сферы Минфин выпустил методические рекомендации по переходу и внедрению новых правил. Указания содержатся в Письме от 30.11.2017 № 02-07-07/79257.
Основные изменения стандарта ОС 2018 года
Федеральный стандарт отчетности
Стандарт бухгалтерского учета 2018 по отчетности содержит новую методологию составления и предоставления бухгалтерской отчетности. Некоторые данные отчетности придется раскрывать в обязательном порядке.
Активы и обязательства учреждения будут разделены на краткосрочные и долгосрочные, или оборотные и внеоборотные соответственно.
Также чиновники определили ряд принципов, которым должна отвечать бюджетная отчетность учреждения:
- уместность (релевантность);
- достоверное предоставление (полнота, нейтральность, отсутствие существенных ошибок);
- верификация;
- своевременность;
- существенность;
- сопоставимость;
- понятность.
Аренда — федеральный стандарт бухучета 2018
Если учреждение арендует имущество или сдает основные средства в аренду, такие операции следует проводить в соответствии с новым федеральным стандартом 2018. Чтобы правильно отразить операции в учете, следует определить, к какой категории относится аренда: к операционной (нефинансовой) или к неоперационной (финансовой).
Имущество, полученное по неоперационной сделке, следует учесть в составе основных средств бюджетного учреждения. Однако к учету следует одновременно принять и денежное обязательство в сумме кредиторской задолженности по арендной плате.
Не применять эти правила учреждение вправе, если государственной организации предоставляют активы во временное владение или пользование. Например, биологические или нематериальные активы во временном пользовании.
В 2016 году Минфином России в рамках Программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора, утвержденной (далее – Программа), подготовлены проекты приказов об утверждении пяти федеральных стандартов (далее – Стандарты), которые планируется ввести в действие с 1 января 2018 года (см. Таблицу 1). Срок утверждения Стандарта – не позднее, чем за 6 месяцев до предполагаемой даты его введения в действие.
В отношении шести проектов Стандартов, разработку которых согласно Проекту приказа о внесении изменений в Программу (подготовлен Минфином России 30 сентября 2016 г.) планируется завершить в 2016 году, в настоящее время проводится процедура публичного обсуждения, предусмотренная Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ " " (далее – Закон № 402-ФЗ).
Наряду с разработкой самих Стандартов, в рамках реализации Программы специалистами финансового ведомства ведется активная работа по подготовке проектов изменений:
Необходимость внесения изменений в перечисленные нормативные акты обусловлена введением в действие федеральных стандартов. По завершении всех этапов, предусмотренных Программой, методологические основы бухгалтерского учета организаций госсектора будут регламентированы именно федеральными стандартами, то есть "выведены за рамки" , которой в конечном итоге будет установлен именно План счетов бухгалтерского учета, применяемых организациями госсектора.
НАША СПРАВКА
Срок публичного обсуждения проекта федерального стандарта не может быть менее трех месяцев со дня размещения указанного проекта на официальном сайте разработчика в сети "Интернет". Уведомление о разработке федерального стандарта, а также Уведомление о завершении публичного обсуждения проекта федерального стандарта согласно , утвержденному приказом Минфина России от 28 сентября 2016 г. № 397, подлежат размещению на официальном сайте Минфина России в разделе Бюджет / Бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчетность государственного сектора.
Применение федеральных стандартов бухучета потребует от главных бухгалтеров организаций госсектора владения навыками финансового анализа и формирования профессионального суждения. В то же время наличие в Стандартах четких критериев и правил предоставит субъекту учета возможность самостоятельного принятия решений в отношении учетных процедур, в частности, признания и прекращения признания объекта учета и применения метода его оценки.
Таблица 1. Федеральные стандарты, предполагаемая дата применения которых – 1 января 2018 года
Наименование федерального стандарта | Предмет регулирования | Этап внедрения/ |
Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора | – цели составления и представления бухотчетности, а также публичного раскрытия показателей бухотчетности; | Утверждение |
Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности | – методические основы формирования и порядок представления субъектами отчетности бухотчетности общего назначения; | Утверждение |
Основные средства | порядок отражения активов, классифицируемых как основные средства в бухгалтерском учете и отчетности субъектов учета | Утверждение |
порядок отражения в учете операций аренды | Утверждение |
|
Обесценение активов | – порядок расчета суммы убытка от обесценения актива; | Утверждение |
Учетная политика, оценочные значения и ошибки | требования к формированию, утверждению и изменению учетной политики, а также правила отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности последствий изменения учетной политики, оценочных значений и исправлений ошибок | Публичное обсуждение |
События после отчетной даты | – классификацию фактов хозяйственной жизни, которые возникли в период между отчетной датой и датой подписания бухотчетности за отчетный период и которые оказали или могут оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовый результат и (или) движение денежных средств субъекта учета; | Публичное обсуждение |
Непроизведенные активы | Публичное обсуждение |
|
Отчет о движении денежных средств | порядок отражения активов, классифицируемых как непроизведенные активы, в бухучете и отчетности субъектов учета | Публичное обсуждение |
порядок отражения активов, классифицируемых как материальные запасы, незавершенное производство и нефинансовые активы имущества казны, в бухучете и отчетности субъектов учета | Публичное обсуждение |
|
Биологические активы | порядок отражения активов, классифицируемых как биологические активы, в бухучете субъектов учета в течение периода роста и размножения, а также порядок первоначальной оценки биологической продукции в момент ее сбора. | Публичное обсуждение |
Стандарт "Концептуальные основы бухгалтерского учета..."
Стандарт "Концептуальные основы бухгалтерского учета…" является базовым, то есть фиксирует основные понятия и принципы ведения бухгалтерского учета методом начисления. Именно в "Концептуальных основах..." содержатся определения таких понятий, как "Актив", "Обязательство", "Чистый актив", "Доходы" и "Расходы", которые до настоящего времени для организаций госсектора попросту не установлены...
Подробнее о нарушениях, выявляемых в ходе государственного (муниципального) финансового контроля и ответственности за их совершение в
Получить полный
доступ на 3 дня бесплатно!
Отвечает ли определенная дебиторская задолженность понятию актива или ее можно списать с баланса? Когда имущество больше не относится к активам и может быть перенесено на время оформления списания с балансового учета на забалансовый счет 02? Сейчас бухгалтерам приходится решать подобные вопросы исключительно на основе своего профессионального суждения. После вступления в силу стандарта "Концептуальные основы..." ситуация изменится. А значит, будет меньше разногласий с проверяющими.
Указанным стандартом также будут урегулированы вопросы осуществления базовых бухгалтерских процедур. Например, будут четко определены основные критерии признания объектов учета.
Кроме того, стандарт "Концептуальные основы бухгалтерского учета..." содержит не только требования к информации, содержащейся в бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее – бухотчетности), но и определения понятий каждой из качественных характеристик такой информации, в частности, ее достоверность, сопоставимость, существенность.
Стандарт "Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности"
Стандарт "Представление бухгалтерской отчетности" обобщает в себе требования к бухгалтерской (бюджетной) отчетности организаций госсектора, которые содержатся в нормативных правовых актах, регламентирующих методологию бухгалтерского учета и отчетности в настоящее (в , ), а также детально раскрывает ключевые понятия, содержащиеся в указанных требованиях.
Об общих требованиях к составлению бюджетной отчетности и бухгалтерской отчетности бюджетных и автономных учреждений в "Энциклопедии решений. Бюджетная сфера"
интернет-версии системы ГАРАНТ.
Получить полный
доступ на 3 дня бесплатно!
Стандартом установлены используемая субъектами отчетности при публичном раскрытии информации структура представления показателей Бухгалтерского баланса, обязательные для раскрытия статьи Отчета о финансовых результатах, а также требования к составу и структуре Пояснительной записки.
Кроме того, Стандарт раскрывает понятия краткосрочных и долгосрочных обязательств, устанавливая порядок их отражения в бухотчетности, включая порядок раскрытия информации о них с учетом событий после отчетной даты на каждом из этапов процесса составления и представления отчетности. При этом сами этапы будут четко разграничены Стандартом "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", содержащим определения понятий "дата подписания", "дата представления", "дата принятия" и "дата утверждения" бухотчетности, что указывает на необходимость применения Стандартов во взаимосвязи.
Стандарт "Основные средства"
Наряду со знакомыми понятиями "первоначальная стоимость", "остаточная стоимость", "амортизация", появится масса новых терминов: "инвестиционная недвижимость", "переоцененная стоимость", "справедливая стоимость" и т.д.
Учреждения смогут применять несколько методов начисления амортизации:
- линейный;
- уменьшаемого остатка;
- пропорционально объему продукции.
Выбирать метод начисления амортизации надо будет с учетом специфики использования конкретного объекта имущества. Например, можно будет учесть интенсивность использования оборудования при выпуске готовой продукции.
При переходе на применение стандарта учреждения должны будут признать объекты основных средств, ранее не признававшиеся, а также отражавшиеся за балансом, по их первоначальной стоимости. В составе основных средств при определенных условиях можно будет учитывать даже арендованные объекты (если срок договора аренды сопоставим с оставшимся сроком полезного использования, сумма всех арендных платежей сопоставима со справедливой стоимостью актива и т.д.). Объекты недвижимости надо будет переоценить до кадастровой стоимости и списать начисленную по ним амортизацию. В дальнейшем недвижимость будет амортизироваться исходя из пересмотренных первоначальной стоимости и срока полезного использования.
Будет четко обозначено правило: признание затрат в первоначальной стоимости объекта прекращается, когда объект находится в пригодном для использования состоянии. Например, при приобретении автомобиля можно будет учесть в первоначальной стоимости стоимость ковриков и чехлов. Если же такие предметы будут приобретаться после поступления автомобиля в состав основных средств, их стоимость можно будет учитывать в составе расходов текущего года.
Стандарт "Запасы"
Стандартом будут урегулированы порядок оценки запасов при их признании, особенности последующей оценки и оценки при их выбытии, а также требования к раскрытию информации в бухотчетности.
Стандарт будет предусматривать следующую группировку нефинансовых активов, признаваемых в качестве запасов (таблица 2):
Таблица 2. Группы и виды запасов
Группы активов, относящихся к запасам | Виды активов, относящихся к запасам | Субъекты учета запасов |
Материальные запасы | – материалы; | Организации госсектора: |
Незавершенное производство | затраты, фактически понесенные при изготовлении продукции, выполнении работ, оказании услуг до момента их признания в составе готовой продукции или факта оказания услуги, выполнения работы |
|
Нефинансовые активы имущества казны | – недвижимое имущество; | Органы госвласти (госорганы) и органы местного самоуправления, уполномоченные в сфере управления и распоряжения имущества казны |
Стандарт "Непроизведенные активы"
Стандартом "Непроизведенные активы" установлены:
- порядок оценки непроизведенных активов при их признании;
- порядок последующей оценки;
- особенности обесценения;
- прекращение признания непроизведенных активов;
- требования к раскрытию информации в бухотчетности.
Особенности учета непроизведенных активов (таблица 3):
Таблица 3 . Виды и особенности учета непроизведенных активов
Группы непроизведенных активов | Инвентарный объект | Субъекты учета |
Водные ресурсы | Водный объект, предоставляемый в пользование за плату по договору водопользования | уполномоченные органы государственной власти, осуществляющие функции по управлению государственным имуществом в сфере водных ресурсов в соответствии с законодательством Российской Федерации |
Земля (земельные участки) | Земельный участок или его часть, имеющие характеристики, которые позволяют определить его в качестве индивидуально определенной вещи | – учреждения госсектора, за которыми указанные земельные участки закреплены на праве постоянного (бессрочного) пользования; |
Некультивируемые биологические ресурсы | ||
– водные некультивируемые биоресурсы | отдельные виды водных биоресурсов, для которых устанавливается общий допустимый улов | уполномоченные органы государственной власти, осуществляющие функции по управлению государственным имуществом в сфере некультивируемых биологических ресурсов в соответствии с законодательством Российской Федерации |
– некультивируе-мые биологические ресурсы, относящиеся к животному миру | объекты животного мира (организмы животного происхождения, т.е. дикие животные), для которых устанавливаются нормативы допустимого изъятия |
|
– объекты растительного мира | лесные участки, расположенные в границах земель лесного фонда |
|
Ресурсы недр | Участок недр, границы которого определены в соответствии с выданной лицензией на пользование недрами | уполномоченные органы государственной власти, осуществляющие функции по управлению государственным имуществом в сфере недропользования, в соответствии с законодательством Российской Федерации |
Прочие непроизведенные активы | уполномоченные органы государственной власти, осуществляющие функции по управлению государственным имуществом в сфере прочих непроизведенных активов в соответствии с законодательством Российской Федерации |
Стандарт "События после отчетной даты"
Согласно Стандарту, исходя из даты совершения факта хозяйственной жизни, условия которого подтверждают (изменяют) события после отчетной даты, по отношению непосредственно к самой отчетной дате события подразделяются на два типа (таблица 4):
Таблица 4 . Классификация событий после отчетной даты
События, подтверждающие условия хозяйственной деятельности, существовавшие на отчетную дату | События, свидетельствующие об условиях хозяйственной деятельности, возникших после отчетной даты |
в том числе: |
|
– объявление должника банкротом, если процедура банкротства начата до отчетной даты; | – изменение кадастровых оценок после отчетной даты; |
– принятие судебного акта, подтверждающего наличие актива и (или) обязательства; | – принятие решение о реорганизации или ликвидации, о котором не было известно до отчетной даты; |
– завершение процесса оформления существенных изменений сделки, начатого в отчетном периоде; | – существенное поступление или выбытие активов; |
Получение документального подтверждения суммы страхового возмещения, если страховой случай произошел в отчетном периоде; | – пожар, авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация, в результате которой уничтожены или значительно повреждены активы; |
– получение информации, указывающей на обесценении активов либо на необходимость корректировки убытка от обесценения, признанного в отчетном периоде; | – публичные объявления об изменениях политики, планов, намерений органа-учредителя, которые могут повлиять на полномочия и функции субъекта учета; |
– обнаружение после отчетной даты ошибки в данных бухгалтерского учета за отчетный период; | – изменение величины активов и (или) обязательств в результате изменения после отчетной даты курсов иностранных валют; |
– иные события, подтверждающие уже существовавшие на отчетную дату условия и (или) указывающие на обстоятельства. | – изменения законодательства, заключение и прекращения действия договоров (соглашений), принятие иных решений, влияющих на величину активов, обязательств, доходов и расходов; |
– начало судебного производства, связанного с событиями после отчетной даты; |
|
– иные события, свидетельствующие об условиях или подтверждающие обстоятельства, возникшие после отчетной даты. |
|
Порядок отражения в бухучете: |
|
Выполнение записей по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода | Выполнение записей по счетам бухгалтерского учета в периоде, следующим за отчетным периодом |
Порядок отражения в бухотчетности: |
|
Данные в отчетности отражаются с учетом уточненных данных бухгалтерского учета | Информация о событие раскрывается в Пояснениях к отчетности за отчетный период. Раскрытию подлежит описание события и оценка последствие его наступления в денежном выражении. При невозможности оценки в денежном выражении, в Пояснениях раскрывается факт и причины этого |
Стандарт "Аренда"
Стандартом "Аренда" установлены критерии квалификации отношений аренды с участием субъектов государственного сектора для целей учета и отчетности, а также детальный порядок отражения соглашений об аренде в учете и отчетности арендатора и арендодателя, включая особенности отражения безвозмездного пользования и аренды имущества на льготных условиях.
В рамках отношений финансовой аренды актив, переданный в аренду, у арендодателя в качестве нефинансового актива учету не подлежит, а у арендатора учитывается в составе основных средств. При этом в качестве отношений финансовой аренды рассматривается соглашение, по которому арендодатель на возмездной основе предоставляет арендатору рассрочку по оплате стоимости арендуемого актива.
Соглашение, в котором арендные платежи отражают только плату за пользование имуществом, рассматривается в качестве операционной аренды. Право пользования активом в рамках отношений операционной аренды отражается арендатором в составе нефинансовых активов как самостоятельный объект учета. У арендодателя актив, переданный в пользование в рамках операционной аренды, отражается в составе основных средств, а амортизация начисляется на обычных условиях.
Согласно Стандарту безвозмездная передача имущества между субъектами без прекращения права оперативного управления, а также безвозмездная передача имущества, составляющего казну публично-правового образования, (кроме случаев закрепления имущества за пользователем на праве оперативного управления для выполнения им возложенных на него функций) квалифицируются как отношения аренды.
Операции по передаче имущества в аренду на льготных условиях и безвозмездная передача имущества отражаются в учете по справедливой стоимости, определяемой по методу рыночных цен (как если бы соглашение об аренде (соглашение о пользовании) было заключено на коммерческих условиях). Доходы от предоставления права пользования активом, переданным в аренду на льготных условиях (по коммерчески незначимым ценам) либо безвозмездно, признаются в учете и отчетности по справедливой стоимости.
У арендодателя разница между общей суммой минимальных арендных платежей по соглашению об аренде и общей суммой минимальных арендных платежей по рыночной стоимости отражается в качестве упущенной выгоды. У арендатора разница между общей суммой минимальных арендных платежей по соглашению об аренде и общей суммой минимальных арендных платежей по рыночной стоимости (справедливой стоимостью арендных платежей), учитывается в качестве отложенных доходов от получения имущества в безвозмездное пользование.
Стандарт "Учетная политика, оценочные значения и ошибки"
Стандартом урегулированы следующие вопросы:
- порядок формирования, утверждения учетной политики;
- перечень оценочных значений и порядок отражения их изменения в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
- порядок отражения исправления ошибок в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Наиболее значимым новшеством, вводимым данным стандартом, являются: перспективное и ретроспективное применение измененной учетной политики, перспективное признание результатов изменения оценочного значения, ретроспективный пересчет бухгалтерской финансовой отчетности.
Предложенная специалистами финансового ведомства редакция данного стандарта устанавливает необходимость оценки последствий изменений учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовый результат деятельности и (или) движение денежных средств субъекта учета, в денежном выражении. Ретроспективное применение измененной учетной политики заключается в корректировке показателей по счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде, а также в "пересчете" входящих остатков по статье "Финансовый результат деятельности экономического субъекта", а также значения связанных статей бухгалтерской за самый ранний отчетный год, для которого в бухгалтерской отчетности раскрываются сравнительные показатели. При этом информация, включая обоснование и содержание изменений учетной политики, а также суммы корректировок, раскрывается в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Оценочным значением является рассчитанное или приблизительно определенное значение какого-либо показателя. К оценочным значениям относятся показатели, определяемые или рассчитываемые на основе профессионального суждения уполномоченных лиц в соответствии с требованиями применимого законодательства РФ, например – сроки полезного использования объектов ОС и НМА, величины амортизационных отчислений. Изменение оценочного значения не является изменением учетной политики, как и не является исправлением ошибки. Порядок отражения оценочных значений будет устанавливаться соответствующими стандартами. При этом в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекту отчетности необходимо будет описать изменения оценочного значения, повлиявшего на отчетность за отчетный период, а также способного повлиять на отчетность за будущие отчетные периоды. Ретроспективный пересчет показателей бухгалтерской отчетности данным стандартом не предусмотрен.
Ошибкой признается пропуск и (или) искажение, возникшее в результате не использования информации о фактах хозяйственной жизни. В зависимости от даты обнаружения (выявления) ошибки они подразделяются на ошибки отчетного периода и ошибки предшествующего отчетного периода.
Ошибка отчетного периода – это ошибка, допущенная в отчетном периоде и выявленная до даты утверждения отчета об исполнении бюджета публично правового образования за отчетный период. Ошибка, выявленная позднее даты утверждения отчета об исполнении бюджета публично правового образования за отчетный период, является ошибкой предшествующего отчетного периода.
Порядок исправления ошибки в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности в зависимости от срока выявления (рис. 1):
Рис. 1 . Особенности исправления ошибок в зависимости от срока их выявления
Стандарт "Обесценение активов"
Обесценение – снижение стоимости актива, превышающее плановое (нормальное) снижение стоимости, связанное со снижением ценности актива для субъекта учета. Причины и факторы обесценения активов представлены на Рисунке 2. 
Рис. 2. Причины и факторы обесценения активов
Выявление любого из признаков, которые ранее не являлись основанием для проведения обесценения, инвентаризационная комиссия с учетом существенности влияния принимает решение о необходимости определения справедливой стоимости актива. Согласно Стандарту "Концептуальные основы бухгалтерского учета…" справедливая стоимость – это цена, по которой может быть осуществлен переход права собственности на актив или обязательство между хорошо осведомленными, желающими совершить сделку независимыми сторонами.
Убыток от обесценения определяется как разница между остаточной стоимостью актива и справедливой ценой (за вычетом затрат на выбытие) и единовременно относится на расходы экономического субъекта. При этом сумма начисленной амортизации не корректируется.
Убыток от обесценения актива не может превышать сумму остаточной стоимости. В случае если расчетное значение убытка превышает остаточную стоимость, остаточная стоимость актива уменьшается до нуля (с признанием соответствующей суммы в расходах).
Концепция Стандарта "Обесценение активов" уже частично реализована на практике – согласно имущество, в отношении которого принято решение о списании (прекращении эксплуатации), до момента его демонтажа (утилизации, уничтожения), списывается с баланса и подлежит учету на забалансовом счете 02 "Материальные ценности, принятые (принимаемые) на хранение".
Анна Шершнева , эксперт направления "Бюджетная сфера" службы Правового консалтинга ГАРАНТ, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса.
», декабрь 2018 г.
В следующем году вступят в силу минимум 5 федеральных стандартов. Разберем, какие требования они предъявляют к учреждениям в целом и бухгалтерам в частности.
Новые федеральные стандарты
Новые федеральные стандарты бухгалтерского учета для государственного сектора (далее Стандарты) были утверждены приказами Минфина РФ:
№274н от 30.12.2017 – «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».
№275н от 30.12.2017 – «События после отчетной даты».
№278н от 30.12.2017 – «Отчет о движении денежных средств».
№32н от 27.02.2018 – «Доходы».
№122н от 30.05.2018 – «Влияние изменений курсов иностранных валют».
Проект еще одного Стандарта «Выплаты персоналу» был размещен на официальном сайте 13 декабря 2017 и до настоящего времени приказом Минфина не утвержден.
Стандарт «Доходы»
Стандарт «Доходы» предусматривает изменение структуры доходов и порядка отражения информации о них в отчетности.
Новый Стандарт коснется изменений не всех видов доходов, в его действия не попадут такие доходы как:
инвестиции в форме дивидендов, объявленных (выплаченных) объектом инвестирования и учитываемых по методу долевого участия;
продажа запасов, за исключением товаров, готовой продукции и биологической продукции;
продажа основных средств и нематериальных активов;
от договоров аренды и безвозмездного пользования;
изменения справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств или их выбытия;
изменения обменных курсов;
первоначального признания биологических активов и биологической продукции;
изменение справедливой стоимости других нефинансовых активов.
Новое в структуре доходов – доходы с похожими принципами оценки и признания в учете объединят в две учетные группы: по необменным операциям и по обменным операциям. Информация о доходах каждой из них в отчетности должна быть раскрыта обособленно. Внутри групп предусмотрено деление доходов на виды (таблица 1).
Таблица 1 «Виды доходов»
Доходы от реализации будут признаваться на дату, когда выполнены несколько условий:
К покупателю перешли существенные риски и выгоды, связанные с владением товаром, готовой продукцией, биологической продукцией;
Субъект учета не сохраняет за собой фактический контроль над товаром, готовой продукцией, биологической продукцией;
У субъекта учета возникло право на получение экономических выгод или полезного потенциала, которые связаны с операцией;
Величина дохода может быть надежно оценена.
Доходы от субсидии на выполнение госзадания будут отражаться в составе доходов будущих периодов на дату возникновения права на получение субсидии. По мере исполнения госзадания доходы будут включать в состав доходов от реализации текущего отчетного периода.
Согласно Стандарту работы и услуги, полученные от необменных операций , не являются доходом и не подлежат учету, если информация об их получении раскрывается в отчетности. Сейчас в инструкциях нет требования учитывать такие операции в бухучете, но есть положения законодательства о бухучете, из-за которых возникают неясности. К примеру, любой факт хозяйственной жизни нужно отражать в регистрах бухучета.
Большинство требований Стандарта как приводить информацию о доходах в отчетности относится к пояснительной записке. В ней при сдаче годовой отчетности потребуется указывать:
Положения учетной политики, об особенностях признания доходов субъектом учета;
Доходы в разрезе групп, подгрупп в зависимости от экономического содержания с обособлением сумм предоставленных льгот и скидок;
Доходы от подарков, пожертвований и других безвозмездно полученных ценностей, признанные в текущем отчетном периоде, и характер этих ценностей;
Основные виды безвозмездно полученных услуг, работ;
Дебиторскую задолженность по необменным операциям;
Суммы изменений доходов будущих периодов по видам доходов;
Суммы обязательств по авансовым поступлениям.
Информацию о доходах от реализации нужно делить по видам деятельности (КФО 2, 4) и раскрывать отдельно.
Стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»
Рассматриваемый Стандарт устанавливает единые требования к формированию, утверждению и изменению учетной политики, а также правила отражения в бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики, оценочных значений и исправлений ошибок.
Стандарт раскрывает такие понятия, как перспективное и ретроспективное применение измененной учетной политики, оценочное значение, перспективное признание результатов изменения оценочного значения, ретроспективный пересчет бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Учетную политику, как и сейчас, учреждения будут составлять самостоятельно, исходя из своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности. При этом учреждения смогут также следовать учетной политике учредителя. Состав учетной политики должен соответствовать требованиям п. 9 Стандарта. Указанный пункт имеет сходства с п.6 Инструкции №157, в связи с чем состав разделов учетной политики пересматривать нет необходимости.
Оценочное значение – это рассчитанное или приблизительно определенное значение какого-либо показателя, необходимого для ведения бухучета и отражаемого в бухгалтерской отчетности, когда отсутствует точный способ его определения.
К оценочным значениям относятся:
1. Сроки полезного использования объектов основных средств и нематериальных активов.
2. Величины оценочных резервов.
3. Величины амортизационных отчислений.
4. Величины стоимости нефинансовых активов в случаях, предусмотренных федеральными и (или) отраслевыми стандартами бухгалтерского учета для организаций государственного сектора.
5. Иные значения показателя, необходимого для ведения бухгалтерского учета и (или) отражаемого в бухгалтерской (финансовой) отчетности, рассчитываемые или приблизительно (оценочно) определяемые на основе экспертных заключений (профессиональных суждений) при отсутствии точного способа его определения.
Изменение оценочного значения нельзя признать изменением учетной политики, а также исправлением ошибки. Оно отражается в бухгалтерской отчетности перспективно. Однако изменение метода определения оценочного значения - это уже изменение учетной политики. Его следует раскрывать в отчетности.
Отражение исправлений ошибок в бухгалтерской отчетности
В учетной политике учреждению необходимо указать допустимые способы исправления ошибок, чтобы у проверяющих не возникало по ним вопросов.
Корректировать уже утвержденную и сданную отчетность нельзя. Все исправления необходимо вносить в отчет за тот период, в котором была выявлена ошибка. Например, если в III квартале 2019 г. вы обнаружите, что неправильно отразили обороты по счетам в I квартале того же года, то отчетность с исправлениями нужно будет представить за III квартал.
Таблица 2 «Порядок исправления ошибки в бухгалтерской отчетности»
|
Период обнаружения ошибки |
Правила исправления ошибки |
|
Выявлена в ходе осуществления внутреннего контроля после даты подписания отчетности, но до предельной даты ее представления. |
1. Необходимо сделать дополнительную бух. запись (способом «красное сторно» и дополнительная запись) на последнюю отчетную дату отчетного периода. 2. Уточнить отчетность. |
|
Выявлена в ходе камеральной проверки отчетности после предельной даты представления отчетности, но до даты принятия уполномоченным органом |
|
|
Выявлена в ходе внутреннего и внешнего контроля, аудита после даты принятия отчетности, но до даты ее утверждения. |
1. Необходимо сделать дополнительную бух. запись (способом «красное сторно» и дополнительная запись) на конец отчетного периода. 2. Исправить отчетность. Основанием исправления указать: решение уполномоченного органа. |
Если ошибка, допущенная при отражении операций в учете, обнаружена в текущем году, то ее исправить несложно, необходимо руководствоваться действующими правилами.
Старые ошибки исправить сложнее. Если год закончился и отчетность утверждена, то счета, финансового результата текущего года (401.10 и 401.20), уже сведены на счет 401.30. В течение года счет 401.30 применять для создания корректирующих проводок, относящихся к прошлым отчетным периодам, нельзя.
В зависимости от характера и периода ошибки исправления нужно вносить с использованием специальных новых счетов.
Таблица 3 «Исправление старых ошибок»
В пояснениях к годовой отчетности необходимо раскрыть:
информацию в отношении изменения учетной политики;
сведения об изменении оценочного значения;
информацию об ошибках предшествующих годов.
Событиями после отчетной даты признаются факты хозяйственной жизни учреждения, которые:
Оказали или могут оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности учреждения;
Произошли в период между отчетной датой и датой подписания отчетности.
Поступление после отчетной даты первичных учетных документов по уже возникшим в отчетном периоде фактам хозяйственной жизни не является событием после отчетной даты. Факты хозяйственной жизни признают в бухучете в момент их возникновения. Если эти документы поступили до даты подписания отчетности, зарегистрировать их в отчетном периоде – обязанность учреждения.
Стандарт «События после отчетной даты»устанавливает:
Классификацию фактов хозяйственной жизни - событий после отчетной даты;
Правила отражения в бухучете указанных фактов хозяйственной жизни;
Правила раскрытия информации о событиях после отчетной даты при составлении и представлении отчетности.
События после отчетной даты, информация о которых является существенной, учреждение определяет самостоятельно.
События после отчетной даты делятся на два вида:
События, подтверждающие условия деятельности :
Выявление документов, подтверждающих наличие у дебиторской задолженности признаков безнадежности к взысканию, если на отчетную дату в ее отношении уже принимались меры по взысканию (смерть физлица-должника или ликвидация организации-должника);
Завершение после отчетной даты гос. регистрации права собственности, инициированной в отчетном периоде;
изменение после отчетной даты кадастровой оценки нефинансового актива.
События, указывающие на условия деятельности , признают:
принятие решения о реорганизации или ликвидации учреждения, о котором не было известно по состоянию на отчетную дату;
су щественное поступление или выбытие активов по операциям, инициированным в отчетном периоде.
События в зависимости от вида отражаются в учете по-разному.
Событие, подтверждающее условия деятельности, показывают последним днем года по правилам отражения исправлений ошибок.
Событие, свидетельствующее об условиях деятельности, – путем выполнения записей в периоде, следующем за отчетным.
Если отчетность сдана, но еще не утверждена, то по решению учредителя обнаруженная ошибка может быть исправлена последним днем отчетного периода.
Стандарт «Отчет о движении денежных средств»
Стандарт устанавливает общие требования, термины и методические основы формирования данного отчета.
Форма отчета и порядок ее заполнения для казенных учреждений (ф.0503123) закреплены в Инструкции № 191н, для бюджетных и автономных учреждений (ф. 0503723) и порядок заполнения – в Инструкции № 33н.
Как и сейчас, отчет необходимо будет составлять в разрезе кодов КОСГУ на основании аналитики по видам поступлений и выбытий, которые отражены в бухучете.
Поступления и выбытия денег и их эквивалентов разделены на денежные потоки от операций:
Текущих;
Инвестиционных;
Финансовых.
Текущие операции – это операции, связанные с реализацией учреждением возложенных на него полномочий или функций.
Например, денежными потоками учреждения от текущих операций признают:
По поступлению – доходы от использования имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности, доходы от оказания платных услуг, в том числе субсидии на выполнение государственного или муниципального задания;
По оплате – расходы на оплату труда, на приобретение товаров (работ, услуг) и материальных запасов, на уплату налогов, сборов, взносов.
Денежные потоки учреждения от инвестиционных операций:
По поступлению – реализация основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов и материальных запасов, возврат предоставленных займов;
по выбытию – приобретение основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов и материальных запасов, предоставление займов.
Финансовые операции – это операции, которые приводят к изменению размера и состава заемных средств учреждения.
Денежные потоки, которые не могут быть однозначно классифицированы, следует признавать денежными потоками от текущих операций.
Денежные потоки от различных типов операций в отчете нужно показывать отдельно друг от друга. Причем, если платеж или поступление от одной хозяйственной операции состоит из денежных потоков от разных типов операций, их тоже надо разделять. Например, если возврат займа и уплата процентов проходят одной суммой, то погашение основного долга отражают в составе денежных потоков от финансовых операций, а процентов - в составе текущих операций.
Валютные монетарные активы – активы, выраженные в инвалюте или в рублевом эквиваленте, подлежащие получению в виде денег или их эквивалентов. Например, в долговые ценные бумаги, предоставленные кредиты (займы).
Валютные монетарные обязательства – обязательства, выраженные в инвалюте, подлежащие погашению деньгами, их эквивалентами или иными монетарными активами. Например, (за исключением полученных авансов), полученные кредиты (займы).
Остальные валютные активы и обязательства немонетарные. Например, выданные и полученные авансы.
Следует помнить, что в некоторых случаях (прямо установлены иными нормативными актами) учреждения должны вести учет объектов одновременно в инвалюте и в рублях. Например, учреждение выдало аванс работнику на загранкомандировку в валюте. На дату выдачи денег под отчет оно отразит долг работника одновременно в валюте и в рублях.
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения"
В соответствии со и 264.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 31, ст.3823; 2007, N 18, ст.2117; N 45, ст.5424; 2010, N 19, ст.2291; 2013, N 19, ст.2331; N 52, ст.6983; 2014, N 43, ст.5795; 2016, N 27, ст.4278; 2017, N 14, ст.2007; N 30, ст.4458; N 31, ст.4811; N 47, ст.6841; 2018, N 1, ст.18), и 23 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, N 50, ст.7344; 2013, N 30, ст.4084; N 44, ст.5631; 2017, N 30, ст.4440), подпунктом 5.2.21(1) Положения о Министерстве финансов Российской Федерации , утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст.3258; 2012, N 44, ст.6027), в целях регулирования бюджетного учета активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений и составления бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений
приказываю:
1. Утвердить прилагаемый (далее - Стандарт).
2. Установить, что Стандарт применяется при ведении бюджетного учета, бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений с 1 января 2020 года, составлении бюджетной отчетности, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений начиная с отчетности 2020 года.
3. Департаменту бюджетной методологии и финансовой отчетности в государственном секторе Министерства финансов Российской Федерации (Романову С.В.) обеспечить методологическое сопровождение применения Стандарта.
Первый заместитель
Председателя Правительства
Российской Федерации -
Министр финансов
Российской Федерации
А.Г.Силуанов
Зарегистрировано
в Министерстве юстиции
Российской Федерации
регистрационный N 51673
Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения"
УТВЕРЖДЕН
приказом Министерства финансов
Российской Федерации
Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения"
I. Общие положения
1. Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концессионные соглашения" (далее - Стандарт) разработан в целях обеспечения единства системы требований к ведению бухгалтерского учета государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями, бюджетному учету активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства (далее - бухгалтерский учет), формированию информации об объектах бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, бюджетной отчетности (далее - бухгалтерская (финансовая) отчетность).
2. Положения Стандарта применяются одновременно с применением положений федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" .
________________
Утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 декабря 2016 г. N 256н "Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 апреля 2017 г., регистрационный номер 46517).
3. Стандарт применяется при отражении в бухгалтерском учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения и исполнения концессионных соглашений, а также при раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об указанных соглашениях и объектах бухгалтерского учета, если иное не установлено другими федеральными стандартами бухгалтерского учета для организаций государственного сектора, единой методологией бюджетного учета и бюджетной отчетности, установленной в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации, и Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений (далее - нормативные правовые акты, регулирующие ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности).
________________
Утверждена приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 марта 2011 г. N 33н "Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 22 апреля 2011 г., регистрационный номер 20558) с изменениями, внесенными приказами Министерства финансов Российской Федерации от 26 октября 2012 г. N 139н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 19 декабря 2012 г., регистрационный номер 26195), от 29 декабря 2014 г. N 172н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 4 февраля 2015 г., регистрационный номер 35854), от 20 марта 2015 г. N 43н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 апреля 2015 г., регистрационный номер 36668), от 17 декабря 2015 г. N 199н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2016 г., регистрационный номер 40889), от 16 ноября 2016 г. N 209н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 15 декабря 2016 г., регистрационный номер 44741), от 14 ноября 2017 г. N 189н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 12 декабря 2017 г., регистрационный номер 49217), от 7 марта 2018 г. N 42н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 марта 2018 г., регистрационный номер 50553).
II. Учет имущества и обязательств концедента
4. Объект концессионного соглашения и (или) иное передаваемое концедентом концессионеру по концессионному соглашению имущество (далее - имущество концедента) подлежит обособленному отражению федеральным органом исполнительной власти, органом государственной власти субъекта Российской Федерации, органом местного самоуправления, выступающим от имени концедента (далее - уполномоченный субъект учета), в составе нефинансовых активов имущества казны.
5. Передача и возврат имущества концедента по концессионному соглашению отражается уполномоченным субъектом учета как внутреннее перемещение соответствующих нефинансовых активов на дату подписания сторонами концессионного соглашения акта приема-передачи.
В случае если передача имущества по концессионному соглашению осуществляется без прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или без прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, уполномоченный субъект учета отражает такое имущество концедента на предназначенном для этого забалансовом счете.
В указанном случае передача и возврат имущества концедента по концессионному соглашению отражается учреждением как внутреннее перемещение соответствующих нефинансовых активов на дату подписания сторонами концессионного соглашения акта приема-передачи. Кроме того, учреждение отражает на забалансовом счете, предназначенном для учета сметной стоимости создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, предусмотренную концессионным соглашением сумму инвестиций (предельный размер расходов) на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения.
В случаях когда в соответствии с законодательством Российской Федерации заключение концессионного соглашения требует прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, уполномоченный субъект учета принимает указанное имущество к учету в составе имущества казны с одновременным уменьшением расчетов по вкладам учредителя.
В бухгалтерском учете учреждения отражается выбытие имущества и возврат имущества учредителю с соответствующим уменьшением бюджетным, автономным учреждением расчетов с учредителем (расчетов по вкладам учредителя).
6. Начисление амортизации по имуществу концедента осуществляется уполномоченным субъектом учета в течение срока действия концессионного соглашения методом, применяемым для амортизации объектов нефинансовых активов, к которым относится переданное имущество.
В случае если передача имущества по концессионному соглашению осуществляется без прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или без прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, амортизацию по имуществу концедента продолжает начислять учреждение, являющееся балансодержателем передаваемого имущества.
7. На дату подписания концессионного соглашения уполномоченный субъект учета отражает на забалансовом счете, предназначенном для учета сметной стоимости создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, предусмотренную концессионным соглашением сумму инвестиций (предельный размер расходов) на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения.
Не реже одного раза в полгода в течение периода создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения уполномоченный субъект учета:
а) отражает на забалансовом счете, предназначенном для учета увеличения стоимости имущества концедента, фактическую сумму инвестиций концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения на основании информации, предоставленной концессионером;
б) при необходимости корректирует сметную стоимость создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, отраженную на соответствующем забалансовом счете.
На дату регистрации права собственности концедента на созданный объект концессионного соглашения или на дату ввода в эксплуатацию реконструированного объекта концессионного соглашения уполномоченный субъект учета:
а) отражает созданный (реконструированный) объект концессионного соглашения по стоимости, указанной в подписанном сторонами концессионного соглашения акте приема-передачи;
б) отражает сумму предусмотренных концессионным соглашением обязательств концедента по финансированию (возмещению) расходов концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;
в) отражает предстоящие доходы на разницу между стоимостью создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения и суммой обязательств концедента по финансированию (возмещению) расходов концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;
г) списывает суммы, отраженные на забалансовых счетах, предназначенных для учета сметной стоимости создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения и учета увеличения стоимости имущества концедента.
8. Учет обязательств концедента по финансированию (возмещению) расходов на создание и (или) реконструкцию и использование (эксплуатацию) объекта концессионного соглашения, а также учет обеспечения исполнения концессионером обязательств по концессионному соглашению осуществляется в соответствии с нормативными правовыми актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.
III. Учет доходов и расходов концедента
9. Сумма предстоящих доходов, признанная при принятии к учету созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения, относится на финансовый результат отчетного периода равномерно (ежемесячно) до истечения срока действия концессионного соглашения.
В случае досрочного прекращения (расторжения) концессионного соглашения в соответствии с законодательством Российской Федерации остаток предстоящих доходов, признанных в связи с созданием (реконструкцией) объекта концессионного соглашения, подлежит единовременному отнесению на финансовый результат отчетного периода.
10. В случае если на дату принятия к учету созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения общая сумма доходов по концессионному соглашению может быть надежно определена в концессионном соглашении, субъект учета отражает расчеты с дебиторами по доходам от собственности на общую сумму доходов по концессионному соглашению в корреспонденции с балансовыми счетами учета предстоящих доходов от концессионной платы. Доходы по концессионному соглашению признаются в составе доходов от собственности текущего периода, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов субъекта учета, равномерно (ежемесячно) до истечения срока действия концессионного соглашения с одновременным уменьшением сумм предстоящих доходов от концессионной платы.
В случае если на дату принятия к учету созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения общая сумма доходов по концессионному соглашению не может быть надежно определена расчетным путем в каждом отчетном периоде в соответствии с условиями концессионного соглашения, доходы от концессионной платы признаются в составе доходов от собственности, обособляемых на соответствующих счетах Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета, в тех отчетных периодах, в которых возникают указанные доходы.
Поступление денежных средств и их эквивалентов, иных финансовых (нефинансовых) активов в счет уплаты концессионером концессионных платежей отражается как уменьшение расчетов с дебиторами по доходам от собственности в корреспонденции с балансовыми счетами учета денежных средств и их эквивалентов, иных финансовых (нефинансовых) активов Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета.
На дату ввода в эксплуатацию созданного (реконструированного) объекта концессионного соглашения уполномоченный субъект учета отражает суммы прогнозных показателей по доходам от концессионной платы за весь срок действия концессионного соглашения на счетах учета сметных (плановых, прогнозных) назначений Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета.
По мере признания доходов от концессионной платы уполномоченный субъект учета корректирует суммы прогнозных показателей по доходам от концессионной платы на оставшийся срок действия концессионного соглашения.
11. В случае если по условиям концессионного соглашения концедент финансирует (возмещает) расходы на использование (эксплуатацию) объекта концессионного соглашения, расходы концессионера по обслуживанию заемных средств и (или) компенсирует доходность инвестированного собственного капитала концессионера, указанные расходы признаются уполномоченным субъектом учета в составе расходов того периода, в котором они возникают, с обособлением на соответствующих счетах Рабочего плана счетов уполномоченного субъекта учета.
12. В случае если в соответствии с условиями концессионного соглашения концессионер предъявляет концеденту требование возместить недополученный доход, концедент признает соответствующую сумму в составе расходов отчетного периода на безвозмездные перечисления организациям.
IV. Раскрытие информации в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности
13. В отношении каждого концессионного соглашения уполномоченный субъект учета раскрывает в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности информацию о:
а) концессионном соглашении, в том числе:
Наименование концессионера и реквизиты концессионного соглашения;
Срок действия концессионного соглашения;
Описание деятельности, предусмотренной концессионным соглашением;
Описание изменений существенных условий концессионного соглашения, произошедших в отчетном периоде.
б) данных об имуществе концедента на начало и на конец отчетного периода, в том числе:
Состав имущества концедента с указанием балансовой стоимости каждого объекта и суммы накопленной амортизации;
Сметная стоимость создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения;
Фактическую величину инвестиций концессионера в создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;
Планируемая и фактическая даты ввода в эксплуатацию объекта концессионного соглашения;
Пояснения в отношении причин изменения раскрываемых показателей.
в) обязательствах концедента на начало и на конец отчетного периода по:
Финансовому обеспечению (финансированию (возмещению) расходов на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения;
Финансовому обеспечению (финансированию (возмещению) расходов на использование (эксплуатацию) указанного объекта;
Возмещению недополученного дохода концессионера;
Предоставленным концессионеру государственным и (или) муниципальным гарантиям и их исполнению.
г) доходах концедента:
Величина доходов от концессионной платы, признанных концедентом в отчетном периоде;
Величина доходов концедента от создания и (или) реконструкции объекта концессионного соглашения, признанных концедентом в отчетном периоде;
Величина задолженности концессионера по концессионной плате на отчетную дату с выделением суммы просроченной задолженности концессионера.
14. В случае если передача имущества по концессионному соглашению осуществляется без прекращения права оперативного управления в отношении имущества, находящегося у государственного (муниципального) учреждения, или без прекращения права хозяйственного ведения в отношении имущества, принадлежащего государственному (муниципальному) предприятию, учреждение, являющееся балансодержателем передаваемого имущества, раскрывает в Пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности информацию, предусмотренную абзацами вторым, третьим подпункта "б" пункта 13 Стандарта.
Электронный текст документа
В настоящее время силами Минфина ведется разработка полного набора федеральных стандартов бухгалтерского учета в секторе государственного управления. По окончании данной работы принципы и требования бухучета будут приведены в соответствие с условиями деятельности субъектов бюджетной сферы в рыночной экономике. Инструментом реформирования выступают международные стандарты финансовой отчетности для общественного сектора . В статье раскрыты основные принципиальные изменения, которым подвергается бухгалтерский (бюджетный) учет в связи с утверждением федеральных стандартов.
Законодательная база разработки федеральных стандартов
Обязательный характер применения федеральных и отраслевых стандартов в системе регулирования бухучета установлен ст. 21 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Примечательно, что федеральные стандарты для организаций госсектора внедряются раньше, чем аналогичные нормативные акты для коммерческих организаций . Из-за этого с 2018 года бюджетный учет по критерию адекватности требованиям рыночной экономики начал превосходить учет в коммерческом секторе. Следовательно, бюджетным учреждениям (БУ), как и остальным организациям госсектора, придется взять на себя роль первопроходцев со всеми вытекающими из этого трудностями.
Разработанные в установленном порядке стандарты утверждаются приказами Минфина . В приказах содержится наименование каждого утверждаемого стандарта и срок начала его действия. С 01.01.2018 вступили в силу следующие федеральные стандарты:
– «Концептуальные основы бухучета и отчетности организаций госсектора» (Приказ Минфина РФ от 31.12.2016 № 256н);
– «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности» (Приказ Минфина РФ от 31.12.2016 № 260н);
– «Основные средства» (Приказ Минфина РФ от 31.12.2016 № 257н);
– «Аренда» (Приказ Минфина РФ от 31.12.2016 № 258н);
– «Обесценение активов» (Приказ Минфина РФ от 31.12.2016 № 259н).
Согласно последней редакции Программы разработки стандартов утверждение стандартов должно закончится к 01.01.2021. Принятие федеральных стандартов потребует внесения изменений в действующие нормативные правовые акты, регулирующие ведение бухгалтерского (бюджетного) учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности БУ. Основные изменения будут заключаться в постепенном перемещении методологии бухгалтерского (бюджетного) учета из Инструкции по применению Единого плана счетов в федеральные стандарты. Привычный План счетов бюджетного учета сохранится, но будет расширяться за счет дополнительных счетов и описания новых бухгалтерских проводок, необходимых для отражения учета объектов в соответствии с федеральными стандартами.
По завершении выполнения Программы разработки стандартов система нормативного регулирования учета и отчетности в государственном секторе будет иметь следующую четырехуровневую структуру:
Метод начисления
До утверждения Концептуальных основ бухучета и отчетности организаций госсектора в госсекторе применялся кассовый метод бухучета. Согласно данному методу отчетность отражает все полученные и произведенные учреждением платежи. Преимущество кассового метода бухучета состоит в его простоте – сомнения по поводу момента поступления или выплаты денежных средств возникают редко. Кроме того, для госучреждений существенное значение имеет отслеживание денежных потоков, поскольку доступность ликвидных средств определяет рамки возможностей государства выполнять свои обязательства. Однако бухучет по кассовому принципу не дает полной картины хозяйственной деятельности учреждения. Например, он не показывает, относится ли некий платеж к ресурсам, которые будут расходоваться в данном году, или является инвестицией, предназначенной для использования в течение многих предстоящих лет.
Указанными концептуальными основами установлено, что бухучет объектов осуществляется в стоимостном выражении с использованием метода начисления, согласно которому результаты операций признаются в бухучете по факту их совершения независимо от того, когда получены или выплачены при расчетах, связанных с осуществлением данных операций, денежные средства. Это означает, что определенная сумма отражается в учете как авансовый платеж или иной актив в момент ее выплаты, но переводится в разряд затрат только тогда, когда товар или услуга фактически потребляются, то есть когда они генерируют выгоду для организации. Метод начисления уделяет больше внимания периодизации – отнесению ресурсов на правильный бюджетный период, чем движению денежных средств. Благодаря первоочередному отражению затрат и поступлений по сравнению с кассовым приходом и расходом появляется возможность составить лучшее представление о финансовом результате и изменениях в активах и пассивах.
Таким образом, бухучет по методу начисления дает более адекватную картину деятельности учреждения и позволяет лучше выполнить многие задачи составления финансовой отчетности. Отражая поступления, затраты, активы, пассивы, он демонстрирует более ясную связь между потреблением ресурсов и полученными результатами. Кроме того, легче становится различать поступления ресурсов, которые можно сохранить в рамках деятельности в течение данного периода, и такие, которые относятся к другим отчетным годам.
Активы и обязательства, чистые активы
Как отмечалось выше, кроме затрат и поступлений по методу начисления в бухучете отражаются активы и пассивы.
Применительно к бухучету актив определяется как имущество, включая наличные и безналичные денежные средства, принадлежащее субъекту учета и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод.
Понятие «полезный потенциал, заключенный в активе» используется в тех случаях, когда деятельность не нацелена на получение прибыли, а ориентирована скорее на производство различных видов продуктов и услуг. Полезный потенциал, заключенный в активе, – это его пригодность для:
а) использования в целях выполнения государственных (муниципальных) функций (полномочий);
б) обмена на другие активы;
в) погашения обязательств, принятых субъектом учета.
Под экономическими выгодами понимается поступление денежных средств, возникающее при использовании актива.
Активы делятся на основные и оборотные средства.
К основным средствам бюджетные учреждения относят являющиеся активами материальные ценности независимо от их стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования учреждением на праве оперативного управления в целях выполнения им государственных полномочий, осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд учреждения. Стоимость объекта основных средств переносится на расходы путем равномерного начисления амортизации в течение срока его полезного использования. Этот срок может варьироваться от 3 лет для компьютера до более 50 лет для зданий. Некоторые виды активов, например земля, амортизации не подлежат.
Оборотные средства – это активы, временно находящиеся в распоряжении БУ в ожидании реализации. Оборотными средствами могут являться товарные запасы, задолженность клиентов и другие виды дебиторской задолженности, а также денежные средства.
Обязательство – задолженность, возникшая в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, погашение которой приведет к выбытию активов, заключающих в себе полезный потенциал или экономические выгоды. Обязательства в балансовом отчете противостоят активам и могут рассматриваться как финансирование активов.
Активы и обязательства исходя из сроков, оставшихся до погашения, разделяются на краткосрочные и долгосрочные.
Классификация активов и обязательств по срокам погашения
|
Обязательства |
|
|
Краткосрочные |
|
|
1. Предназначен для потребления, передачи (продажи) или обращения в денежные средства (иные активы) в течение 12 месяцев после отчетной даты. 2. Представляет собой краткосрочный финансовый актив. 3. Представляет собой денежные средства или их эквиваленты для погашения обязательств в течение периода, не превышающего 3 месяцев после отчетной даты |
1. Предполагается погашение обязательства в течение 12 месяцев после отчетной даты. 2. Представляет собой краткосрочное финансовое обязательство. 3. У учреждения отсутствует безусловное право отсрочить погашение обязательства как минимум на 12 месяцев после отчетной даты |
|
Долгосрочные |
|
|
Прочие активы |
Прочие обязательства |
Чистые активы образуются как разница между активами и пассивами. У частных предприятий эта статья нередко именуется капиталом (собственными средствами). Чистые активы могут быть как положительными (превышение активов над обязательствами), так и отрицательными (превышение обязательств над активами).
Схематично баланс БУ можно представить следующим образом:
Оценка объектов бухгалтерского учета
Применение метода начисления в учете требует использования различных оценок. Оценка активов и обязательств осуществляется по справедливой стоимости, соответствующей цене, по которой может быть реализован переход права собственности на актив или обязательство между хорошо осведомленными, желающими совершить сделку независимыми сторонами. Основными методами определения справедливой стоимости для различных видов активов и обязательств являются метод рыночных цен и метод амортизированной стоимости замещения.
Рыночной считается цена, которая может быть назначена (одобрена) при продаже актива (обязательства) между независимыми сторонами сделки, осведомленными о предмете сделки и желающими ее совершить.
Амортизированная стоимость замещения определяется как разница между стоимостью восстановления или замены актива и суммой накопленной амортизации, рассчитанной на основе такой стоимости.
Реформы в сфере бюджетного учета носят революционный характер . Ранее действующая учетная система расценивала учреждение не как самостоятельную единицу, а скорее как обособленную структурную ячейку. Новые стандарты ломают данный подход, ставя в центр учреждение и тем самым воспринимая его деятельность не столько в системе бюджета, сколько в условиях рыночного окружения. Подобный алгоритм учета присущ частной коммерческой деятельности. Работникам БУ придется переосмыслить цели и задачи бухучета и овладеть всеми инструментами учета, свойственными негосударственному сектору.
Переведенные на русский язык международные стандарты финансовой отчетности для государственного сектора размещены на сайте Минфина в разделе «Деятельность – Бюджет – Бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчетность государственного сектора – Стандарты финансовой отчетности для государственного сектора».
Приказ Минфина РФ от 18.04.2018 № 83н.
С утвержденными федеральными стандартами, а также с их проектами можно ознакомиться на сайте Минфина в разделе «Деятельность – Бюджет – Бухгалтерский учет и бухгалтерская (финансовая) отчетность государственного сектора – Стандарты финансовой отчетности для государственного сектора».
Утверждена Приказом Минфина РФ от 28.02.2018 № 36н. По мере утверждения стандартов программа обновляется.
Единый план счетов бухучета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.
Дополнительно о сути реформ см. в Сборнике методических материалов «Управление общественными финансами: международный опыт реализации принципов лучшей практики», размещенном на сайте Минфина в разделе «Деятельность – Реформы – Бюджетная реформа – Международный опыт бюджетных реформ».
